[1]

Hinweis zum Urheberrecht

Abbildung

Schäffer-Poeschel Verlag für Wirtschaft · Steuern · Recht GmbH, Stuttgart

Impressum

Christian Gaber

Bankbilanz nach HGB

Praxisorientierte Darstellung der Bilanzierung von Bankgeschäften

2., überarbeitete und erweiterte Auflage

2018
Schäffer-Poeschel Verlag Stuttgart

Bibliographische Information der Deutschen Nationalbibliothek

Die Deutsche Nationalbibliothek verzeichnet diese Publikation in der Deutschen Nationalbibliografie; detaillierte bibliografische Daten sind im Internet über http://dnb.d-nb.de abrufbar.

Gedruckt auf chlorfrei gebleichtem, säurefreiem und alterungsbeständigem Papier

Print: ISBN: 978-3-7910-4195-7 Bestell-Nr. 20190-0002
EPDF: ISBN: 978-3-7910-4196-4 Bestell-Nr. 20190-0151
EPUB: ISBN: 978-3-7910-4197-1 Bestell-Nr. 20190-0100

Dieses Werk einschließlich aller seiner Teile ist urheberrechtlich geschützt. Jede Verwertung außerhalb der engen Grenzen des Urheberrechtsgesetzes ist ohne Zustimmung des Verlages unzulässig und strafbar. Das gilt insbesondere für Vervielfältigungen, Übersetzungen, Mikroverfilmungen und die Einspeicherung und Verarbeitung in elektronischen Systemen.

© 2018, Schäffer-Poeschel
Verlag für Wirtschaft · Steuern · Recht GmbH

www.schaeffer-poeschel.de
info@haufe.de

Produktmanagement: Anne Rathgeber
Lektorat: Cornelia Rüping
Illustrationen: Claudia Bingel
Satz: kühn & weyh Software GmbH, Satz und Medien, Freiburg
Umschlag: RED GmbH, Krailling

Alle Angaben/Daten nach bestem Wissen, jedoch ohne Gewähr für Vollständigkeit und Richtigkeit. Alle Rechte, auch die des auszugsweisen Nachdrucks, der fotomechanischen Wiedergabe (einschließlich Mikrokopie) sowie der Auswertung durch Datenbanken oder ähnliche Einrichtungen, vorbehalten.[2]

Umschlagentwurf: Goldener Westen, Berlin
Umschlaggestaltung: Kienle gestaltet, Stuttgart
Satz: kühn & weyh Software GmbH, Satz und Medien, Freiburg
Oktober 2018

Schäffer-Poeschel Verlag Stuttgart
Ein Tochterunternehmen der Haufe Group

Vorwort zur 2. Auflage

Die handelsrechtlichen Bilanzierungsvorschriften für Kredit-, Finanzdienstleistungsinstitute sowie Zahlungs- und E-Geld-Institute sind durch branchenspezifische Sondervorschriften geprägt, die sich zum Teil erheblich von den allgemeinen Bilanzierungsvorschriften, die für alle Kaufleute gelten, unterscheiden. Dieses Buch setzt sich mit dem aktuellen Stand der bankspezifischen Bilanzierungsvorschriften auseinander und schafft dem Leser einen Zugang zu den spezifischen Bilanzierungsproblemen der Finanzbranche. Die zweite Auflage ist insbesondere um die folgenden Aspekte aktualisiert und erweitert worden:

Die Verbindung von branchenspezifischen Bilanzierungsvorschriften sowie komplexen Finanzierungsstrukturen und Produkten bedingt ein erhöhtes fachliches Verständnis bei Bilanzerstellern, Prüfern und Beratern der Finanzbranche.[3]

Um einen Zugang zu den branchenspezifischen Bilanzierungsproblemen zu bekommen, ist es nach meiner Erfahrung notwendig, ein klares Verständnis über die zivilrechtliche und vertragliche Struktur der zugrundeliegenden Bankgeschäfte und Finanzierungsstrukturen zu entwickeln. Aus didaktischen Gründen stelle ich in diesem Buch daher im Regelfall vor die Erläuterung der bankspezifischen Bilanzierungsvorschriften eine Darstellung der rechtlichen und vertraglichen Struktur der betrachteten Geschäftsvorfälle. Das Werk richtet sich an

Das Buch stellt die Grundlage meiner Vorlesung „Bankbilanzierung nach HGB“ an der Heinrich-Heine-Universität Düsseldorf dar. Dieses Werk gibt ausschließlich die persönliche Meinung des Autors wieder. Für Anregungen, Verbesserungshinweise sowie (konstruktive) Kritik bin ich jederzeit dankbar.

Ein herzlicher Dank gilt meiner Familie, die oftmals auf meine Anwesenheit in den Abendstunden verzichtet und mir so den notwendigen Freiraum zur Erstellung dieses Werks gegeben hat.

Düsseldorf/Menden im Juni 2018

Dr. Christian Gaber, LL.M., Dipl. Ök.

Abkürzungsverzeichnis

[4]
aAanderer Ansicht
ADSAdler/Düring/Schmaltz
aFalte Fassung
AGDie Aktiengesellschaft (Zeitschrift)
AktGAktiengesetz
Art.Artikel
Aufl.Auflage
BaFinBundesamt für Finanzdienstleistungsaufsicht
BAKredBundesaufsichtsamt für das Kreditwesen
BBBetriebsBerater (Zeitschrift)
BBKBeck´scher Bilanzkommentar
BCZeitschrift für Bilanzierung, Rechnungswesen und Controlling
BdBBundesverband deutscher Banken
Beck HdRBeck´sches Handbuch der Rechnungslegung
BDLBundesverband Deutscher Leasing-Unternehmen
BFABankenfachausschuss des Instituts der Wirtschaftsprüfer in Deutschland e. V.
BFHBundesfinanzhof
BFuPBetriebswirtschaftliche Forschung und Praxis (Zeitschrift)
BGHBundesgerichtshof
BilMoGBilanzrechtsmodernisierungsgesetz vom 25. Mai 2009
BiMBilanzen im Mittelstand (Zeitschrift)
BKRBank- und Kapitalmarktrecht (Zeitschrift)
BMFBundesministerium der Finanzen
BR-DrsBundesratsdrucksache
bspw.beispielsweise
BStBl.Bundessteuerblatt
BT-DrsBundestagsdrucksache
bzgl.bezüglich
bzw.beziehungsweise
d. h.das heißt
DBDer Betrieb (Zeitschrift)
DBWDie Betreiebswirtschaft (Zeitschrift)
DRSDeutscher Rechnungslegungsstandard
DRSCDeutsches Rechnungslegungs Standards Committee e. V.
DStRDeutsches Steuerrecht (Zeitschrift)
EDExposure Draft
EStGEinkommensteuergesetz
EUEuropäische Union
EUREuro
EURIBOREuro InterBank Offered Rate
EWBEinzelwertberichtigung
EZBEuropäische Zentralbank
FBFinanzBetrieb (Zeitschrift)
ff.fortfolgende
FLFFinanzierung, Leasing, Factoring (Zeitschrift)
FMStGFinanzmarktstabilisierungsgesetz vom 17.10.2008
FRFinanzrundschau (Zeitschrift)
FRAForward Rate Agreement
FRNFloating Rate Note
gem.gemäß
ggf.gegebenenfalls
glAgleicher Ansicht
GoBGrundsätze ordnungsmäßiger Buchführung
GuVGewinn- und Verlustrechnung
h. M.herrschende Meinung
HdJHandbuch des Jahresabschlusses in Einzeldarstellungen
HdR-EHandbuch der Rechnungslegung – Einzelabschluss
HFAHauptfachausschuss des Instituts der Wirtschaftsprüfer in Deutschland e. V.
HGBHandelsgesetzbuch
hrsg. v.herausgegeben von
IASInternational Accounting Standard
IASBInternational Accounting Standards Board
IASCInternational Accounting Standards Committee
idFin der Fassung
i. d. R.in der Regel
i. S. d.im Sinn des/der
IDWInstitut der Wirtschaftsprüfer in Deutschland e. V.
IStRInternationales Steuerrecht (Zeitschrift)
ISDAInternational Swaps and Derivatives Association
KK-RLRKölner Kommentar zum Rechnungslegungsrecht
KoRZeitschrift für kapitalmarktorientierte Rechnungslegung (Zeitschrift)
LIBORLondon InterBank Offered Rate
NJWNeue Juristische Wochenschrift (Zeitschrift)
RdFRecht der Finanzinstrumente (Zeitschrift)
WPgDie Wirtschaftsprüfung (Zeitschrift)
ZBBZeitschrift für Bankrecht und Bankwirtschaft
ZfgKZeitschrift für das gesamte Kreditwesen (Zeitschrift)
ZIPZeitschrift für Wirtschaftsrecht[5]

Kapitel I. Institutionelle Grundlagen

 

1   Überblick über die von Kredit- und Finanzdienstleistungsinstituten zu beachtenden Rechnungslegungsvorschriften

Der vierte Abschnitt des Handelsgesetzbuchs sieht ergänzende Vorschriften für Unternehmen vor, die bestimmten Geschäftszweigen angehören. So sind im ersten Unterabschnitt durch die §§ 340 bis 340o HGB[6] ergänzende Bestimmungen aufgenommen worden, die bei der Bilanzerstellung von Kredit- und Finanzdienstleistungsinstituten zu beachten sind. Daneben bestehen ergänzende Vorschriften für die Rechnungslegung von Versicherungsunternehmen und Pensionsfonds in den §§ 341 bis 341p HGB. Die Vorschriften für Kredit- und Finanzdienstleistungsinstitute beruhen auf europäischen Bankbilanzierungsrichtlinien, die durch das Bankbilanz-Richtliniengesetz (BaBiRiLiG) vom 30.10.1990 ins deutsche Recht transformiert wurden. Diese Regelungen des HGB werden ergänzt durch die Verordnung über die Rechnungslegung der Kreditinstitute (RechKredV) vom 10.02.1992, die unter anderem durch die Vorgabe von sog. Formblättern geschäftszweigspezifische Gliederungsschemata für die Bilanz sowie Gewinn- und Verlustrechnung von Kredit- und Finanzdienstleistungsinstituten (im Folgenden: Institute) vorsehen. Neben den geschäftszweigspezifischen Ansatz- und Bewertungsvorschriften, die unter anderem in den §§ 340 bis 340o HGB geregelt sind, unterscheiden sich die Bilanz sowie Gewinn- und Verlustrechnung eines Instituts aufgrund der spezifischen Gliederungsvorschriften der RechKredV deutlich von einer Bilanz und Gewinn- und Verlustrechnung (bspw. eines Industrieunternehmens), die nach dem allgemeinen Gliederungsschema der §§ 266 und 275 HGB erstellt sind.

Materielle Änderungen von institutsspezifischen Ansatz- und Bewertungsvorschriften wurden durch das Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz (BilMoG[7]) vorgenommen. Dies betrifft insbesondere die Bewertungsvorschriften für Finanzinstrumente des Handelsbestands nach § 340e Abs. 3 HGB, die damit im Zusammenhang stehende Zuführung zum Sonderposten für allgemeine Bankrisiken sowie die Währungsumrechnung nach § 340h HGB.

Kredit- und Finanzdienstleistungsinstitute haben die folgenden Rechnungslegungsvorschriften zu beachten:

Die geschäftszweigspezifischen Rechnungslegungsvorschriften gelten unabhängig von der Rechtsform für alle diese Institute. Größenabhängige Erleichterungen (§§ 267, 276, 288 HGB) sind von Instituten nicht zu beachten, da Institute stets als große Kapitalgesellschaften gelten. Die institutsspezifischen Vorschriften sind vorrangig gegenüber den Vorschriften für alle Kaufleute bzw. für große Kapitalgesellschaften sowie den rechtsformspezifischen Vorschriften anzuwenden3[10].

RechtsformVorschriftInhalt
AG und KGaA§ 58 Abs. 1-3 AktGVerwendung des Jahresüberschusses zur Bildung von Gewinnrücklagen
 § 150 AktGBildung der gesetzlichen Rücklage
 § 152 Abs. 1 AktGAusweis des Grundkapital
 § 152 Abs. 2 u. 3 AktGDarstellung der Entwicklung von Kapital- und Gewinnrücklage im Anhang
 § 158 Abs. 1 AktGÜberleitungsrechnung zum Bilanzgewinn
 § 158 Abs. 2 AktGErtrag aus Ergebnisabführungsverträgen
 § 160 AktGAktienrechtliche Anhangangaben
 § 170 bis 173 AktGPrüfung des Jahresabschlusses durch den Aufsichtsrat
 §§ 231, 232, 240 AktGVorschriften bei Kapitalherabsetzungen
 § 261 AktGHöhere Bewertung in Folge einer aktienrechtlichen Sonderprüfung
 § 300 AktGGesetzliche Rücklage bei Gewinnabführungsvertrag
 § 313 AktGPrüfung des Abhängigkeitsberichts durch Abschlussprüfer
 § 324 AktGKeine Anwendung der Vorschriften über die Bildung der gesetzlichen Rücklage auf eingegliederten Gesellschaften
GmbH§ 29 Abs. 2 u. 4 GmbHGVerwendung des Jahresüberschusses zur Bildung von Gewinnrücklagen
 § 42 GmbHGBilanz
 § 42a GmbHGVorlage von Jahresabschluss und Lagebericht
Gen§ 337 HGBVorschriften zur Bilanz
 § 338 HGBVorschriften zum Anhang
 § 19 GenGZuschreibung des Gewinns zu den Geschäftsguthaben
 § 20 GenGZuschreibung des Gewinns zur gesetzlichen Rücklage oder zu anderen Ergebnisrücklagen

Abb. 1: Rechtsformspezifische Bilanzierungsvorschriften für Institute4

Gesetz/VerordnungVorschriftInhalt
HGB§ 340Anwendungsbereich
 § 340aAnzuwendende Vorschriften
 § 340bBilanzierung von Pensionsgeschäften
 § 340cVorschriften zu GuV und Anhang
 § 340dFristengliederung
 § 340eBewertung von Vermögensgegenständen
 § 340fVorsorge für allgemeine Bankrisiken
 § 340gSonderposten für allgemeine Bankrisiken
 § 340hWährungsumrechnung
 § 340iPflicht zur Aufstellung eines Konzernabschlusses
 § 340jEinzubeziehende Unternehmen
 § 340kPrüfung
 § 340lOffenlegung
 § 340mStrafvorschriften
 § 340nBußgeldvorschriften
 § 340oFestsetzung von Ordnungsgeld
RechKredV§§ 1–39; FormblätterAusweis und Gliederung in Bilanz und GuV
RechZahlV§§ 1–34; FormblätterAusweis und Gliederung in Bilanz und GuV von Zahlungsinstituten und E-Geld-Instituten
KWG§ 26 Abs. 1Aufstellung des Jahresabschlusses und Einreichung bei der deutschen Bundesbank
 § 26 Abs. 3Aufstellung eines Konzernabschlusses und Einreichung bei der deutschen Bundesbank
 § 53 Abs. 2 Nr. 2 S. 3Ausweis von Dotationskapital
SAG§§ 107, 109, 113Übertragungsanordnung
CRRArt. 26 Abs. 2Anrechnung von Zwischengewinnen bei Zwischenabschlüssen von Kreditinstituten (siehe § 340a Abs. 3 HGB)
KredReorgG§ 11Ausgliederung im Reorganisationsverfahren
PfandBG§ 28Besondere Anhangangaben für Pfandbriefbanken
BauSparkG
BausparkV
§ 6
§ 8
Sonderposten „Fonds zur bauspartechnischen Absicherung“
SpkG NRW§§ 24, 25Rechnungslegung und Jahresabschluss von Sparkassen
KredAnstWiAG§§ 9, 10Jahresabschluss nach § 340ff. HGB, Ausweis von Sonderrücklagen im Abschluss der KfW
FMStFG§ 8a Abs. 1aJahresabschluss nach §§ 340ff. HGB für Abwicklungsanstalten im Sinne des FMStFG;Aufstellungsfrist von 4 Monaten[11-12]

Abb. 2: Institutsspezifische Rechnungslegungsvorschriften

1Vgl. hierzu Kapitel VI.4.

2Vgl. Krumnow/Sprißler (2004), Teil A, Tz. 11; Braun, in: KK-RLR, § 340 HGB, Tz. 14.

3Vgl. WPH I2012, J 14.

4In Anlehnung an Krumnow/Sprißler (2004), § 340 HGB, Tz. 38.